Podatek „u źródła” w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i umowy  o unikaniu podwójnego opodatkowania z Czechami.

Zgodnie z art. 12 Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu sporządzonej w Warszawie dnia 13 września 2011 r. (Dz.U. z 2012 r. poz. 991 ze zm., dalej ,,umowa polsko-czeska”), należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Podatek „u źródła”.

W przypadku umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Czechami,  za należności licencyjne wynikające z art. 21 ust 1 pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych  podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3  ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się wysokość 20% przychodów; Przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Opodatkowane mogą być również w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek od należności licencyjnych w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

W umowie polsko-czeskiej określenie ,,należności licencyjne” użyte w art. 12 oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła, literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. (…)

Warunkiem zastosowania obniżonej stawki, / w przypadku transakcji z Czechami – 10 %/, jest posiadanie przez płatnika ważnego certyfikatu rezydencji.

Płatnik, który w momencie dokonania wypłaty należności nie posiada certyfikatu rezydencji – może zastosować obniżoną stawkę podatku wynikającą z umowy międzynarodowej pod warunkiem późniejszego uzyskania takiego certyfikatu obejmującego okres, w którym dokonano wypłaty.

Certyfikat rezydencji powinien zawierać:

• dane zagranicznego organu podatkowego (wystawcy certyfikatu);
• nazwę i adres zagranicznego kontrahenta;
• określenie miejsca rezydencji podatkowej kontrahenta dla celów podatku dochodowego. Certyfikat powinien zawierać potwierdzenie, że kontrahent podlega od całości dochodów obowiązkowi podatkowemu w tym kraju;
• datę wydania, datę lub okres, za który potwierdzana jest rezydencja podatkowa.

Podatek „u źródła” winien być, co do zasady, potrącany z należności wypłacanej nierezydentowi. Jeżeli ciężar podatku ma ponieść podmiot wypłacający należność,  konieczne jest ubruttowienie kwoty należnej nierezydentowi. Jeśli płatnik ponosi za kontrahenta ciężar podatku u źródła (poprzez ubruttowienie należności) w sytuacji, gdy obowiązek pokrycia przez niego tego podatku wynika z postanowień umowy łączącej strony lub gdy z przyczyn obiektywnych płatnik nie ma możliwości poboru tego podatku, to kosztem podatkowym może być cała wartość ubruttowionej należności, a więc także „zawarty” w niej podatek u źródła. Brak jest regulacji, które wyłączałyby z kosztów podatkowych poniesiony przez płatnika koszt podatku u źródła, zapłaconego za kontrahenta zagranicznego. Nie ma tu zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyłączający z kosztów uzyskania przychodów podatek dochodowy oraz wpłaty z zysku określone w odrębnych przepisach. Zakres tego przepisu dotyczy bowiem tylko tego podatku dochodowego, który jest uiszczany przez podatnika. Nie ma on natomiast zastosowania do płatnika.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko-czeskiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Polsko-czeska umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawiera nietypowy, jak na umowę bazującą na modelowej umowie opracowanej przez OECD, katalog zdarzeń mogących skutkować powstaniem zakładu podatkowego. W myśl art. 5 ust. 2 umowy polsko – czeskiej, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

• siedzibę zarządu;
• filię;
• biuro;
• fabrykę;
• warsztat, oraz
• kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom lub każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Natomiast, zgodnie z art. 5 ust. 3 umowy polsko – czeskiej, określenie „zakład” ponadto obejmuje:

* plac budowy lub prace konstrukcyjne, montażowe lub instalacyjne, oraz czynności nadzorcze z nimi związane, ale tylko wówczas, gdy taki plac budowy, prace lub czynności trwają dłużej niż dwanaście miesięcy;

* świadczenie usług, włączając usługi doradcze lub menedżerskie, przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa lub przez pracowników lub inny personel zaangażowany w tym celu przez przedsiębiorstwo, ale tylko wówczas, gdy działalność o takim charakterze trwa na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa przez okres lub okresy przekraczające łącznie sześć miesięcy w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie.

Umowa wprowadza koncepcję tzw. zakładu usługowego. Zakład taki powstanie, gdy przedsiębiorstwo świadczy na terenie drugiego państwa usługi  przez okres lub okresy przekraczające łącznie sześć miesięcy w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie. W konsekwencji zmiana definicji zakładu może spowodować konieczność opodatkowania dochodów z takiego zakładu w państwie, w którym podatnik świadczy usługi. Płatnik przy wypłacie należności na rzecz nierezydenta prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład, nie pobierze zryczałtowanego podatku pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji oraz pisemnym oświadczeniem, z którego wynika, że należności te związane są z działalnością tego zakładu (art. 26 ust. 1d updop). Otrzymanie tych dokumentów zwalnia płatnika z obowiązku poboru podatku u źródła, lecz nie zwalnia go z obowiązku przesłania do właściwego urzędu skarbowego informacji IFT-2/IFT-2R (art. 26 ust. 1d w związku z ust. 3d updop).